Prevalenza delle convenzioni internazionali sulle norme interne: la Cassazione rafforza il principio. Effetti, limiti e ruolo del Commentario OCSE

1. Introduzione

Il rapporto tra convenzioni internazionali contro le doppie imposizioni e norme interne rappresenta un tema centrale del diritto tributario internazionale. La sentenza della Corte di cassazione, Sez. V, n. 2465/2024 (Pres. Cirillo, Rel. Cataldi) (scarica PDF) ribadisce in modo chiaro la prevalenza delle convenzioni come fonte primaria e approfondisce il ruolo interpretativo del Modello e del Commentario OCSE.

2. Le convenzioni come fonte primaria del diritto tributario

La Corte conferma che, una volta ratificate, le convenzioni acquisiscono valore di fonte primaria ai sensi degli artt. 10 e 117 Cost. Tale principio è rafforzato da norme interne che riconoscono espressamente la loro prevalenza, come l’art. 75 del d.P.R. 600/1973 e l’art. 169 del TUIR. La Cassazione ricorda che, per la specialità della materia e per la necessità di evitare fenomeni di doppia imposizione, le norme pattizie prevalgono sulle disposizioni interne contrastanti (Cass. 1138/2009; Cass. 14474/2016; Cass. 23984/2016).

3. La gerarchia tra convenzioni internazionali e norme interne

La sentenza ribadisce che il diritto interno deve essere interpretato in modo conforme agli obblighi internazionali e che, in caso di conflitto, le convenzioni prevalgono. Ciò si applica in particolare all’imposizione sui redditi, dove la corretta distribuzione della potestà impositiva tra gli Stati è elemento strutturale dell’impianto convenzionale.

4. Il ruolo del Commentario OCSE nella interpretazione delle convenzioni

La Corte richiama un orientamento ormai stabile secondo cui il Commentario OCSE, pur non avendo valore normativo, costituisce uno strumento interpretativo fondamentale. Esso integra e chiarisce le norme convenzionali, contribuendo a uniformare la loro applicazione e riflettendo il comune intendimento degli Stati membri. Come affermato dalla Cassazione (tra cui sentt. 30140/2019; 19722/2022; 21865/2018; 33218/2018), il Commentario è utilizzabile anche nelle versioni successive alla stipula della convenzione quando esprime un’evoluzione condivisa dell’interpretazione.

5. L’impatto della sentenza n. 2465/2024 sulla prassi applicativa

La decisione incide direttamente sulla qualificazione dei redditi transnazionali, come dimostra il caso affrontato dalla Corte in merito alla distinzione tra utili d’impresa (art. 7 Convenzione Italia–USA) e royalties (art. 12). La Cassazione richiama l’esigenza di un’analisi sostanziale del contratto concreto, alla luce dei criteri indicati dal Commentario OCSE, per determinare la corretta disciplina impositiva e la possibile applicazione o meno di ritenute alla fonte.

6. Conclusioni

La sentenza n. 2465/2024 si inserisce in un quadro giurisprudenziale solido: le convenzioni internazionali prevalgono sulle norme interne, costituiscono fonte primaria e devono guidare l’interpretazione nazionale. Il Modello OCSE e il Commentario assumono un ruolo essenziale come strumenti tecnici di interpretazione sistematica. L’impatto applicativo è significativo per operatori, professionisti e imprese che gestiscono operazioni cross-border e rapporti infragruppo.

Per approfondire (Convenzioni contro la doppia imposizione. Interpretazione delle Convenzioni) si indicano i seguenti articoli: CONVENZIONI CONTRO LA DOPPIA IMPOSIZIONE., INTERPRETAZIONE DELLE CONVENZIONI, PENSIONATI ITALIANI RESIDENTI IN BULGARIA. LA STANGATA DELL’INPS., DOPPIA RESIDENZA ANAGRAFICA. DOVE SI PAGANO LE IMPOSTE?, RESIDENZA FISCALE ITALIA SVIZZERA, RESIDENZA FISCALE – L’ISCRIZIONE ALL’AIRE NON ESCLUDE LA RESIDENZA FISCALE IN ITALIA, ESTEROVESTIZIONE DELLE SOCIETÀ. COME EVITARE E COME DIFENDERSI IN CASO DI ACCERTAMENTO?

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(Studio Legale Kòsa Musacchio – Click Avvocato – Avvocato del contribuente).